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El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 21 de septiembre de 2017, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio establece como criterio que, tratándose de un requerimiento o de un procedimiento de comprobación de cualquier índole de carácter parcial, respecto de determinado concepto tributario, en el alcance del procedimiento o actuación no puede entenderse incluido más que el concepto expresamente definido, por lo que en su caso se consideraría voluntaria la regularización practicada por un obligado tributario con posterioridad a la notificación de ese requerimiento o comunicación de inicio, en relación con otras obligaciones aun cuando se pudieran entender relacionadas con la primera.

Así, lo que se resuelve en este caso es, si iniciado un procedimiento de comprobación de alcance parcial relativo a una concreta obligación, la comunicación por la que se da inicio a este procedimiento tiene naturaleza de requerimiento previo a efectos de considerar voluntaria o no la regularización posterior del obligado tributario respecto de aquellas obligaciones que están relacionadas con la obligación tributaria concreta objeto de ese previo procedimiento de comprobación de alcance parcial.

En la Resolución comentada, se considera, de una parte, que el inicio de un procedimiento de comprobación de alcance parcial, aun constituyendo un requerimiento de la Administración con el fin de comprobar y/o regularizar la situación tributaria del obligado tributario, debe tener su objeto y alcance expresamente indicado en la comunicación de inicio y señalar las concretas obligaciones tributarias, materiales y/o formales, a las que se extiende el mismo, en aras a considerar si el comportamiento del obligado tributario tiene el carácter de voluntario o no en caso de que presente alguna declaración o autoliquidación una vez iniciado el procedimiento. De otra parte, en la medida que las obligaciones no señaladas expresamente en el ámbito objetivo de la comunicación de inicio del procedimiento de comprobación no forman parte del alcance del mismo, la presentación de declaraciones tributarias no mencionadas de manera expresa en la comunicación cursada al obligado tributario, aun conteniendo obligaciones u elementos relacionados con las que son objeto de regularización, ha de entenderse realizada de manera espontánea a los efectos previstos en los arts. 27 y 179.3 de la Ley 58/2003 (LGT) y correlativos preceptos del régimen sancionador.

En una reciente Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) 2275/2013 de 11 de julio de 2017, a efectos de determinar si el sujeto pasivo que ejerce efectivamente funciones de dirección percibe por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas, se debe comparar la remuneración percibida con la suma algebraica de la totalidad de los rendimientos netos reducidos del trabajo y de actividades empresariales y profesionales.

En la Resolución que comentamos, el recurrente donó unas participaciones de una empresa familiar a su hijo. La no existencia de renta en el donante a efectos del IRPF, depende de que la donación de tales participaciones pueda beneficiarse de la reducción del 95 por 100 de la base imponible del Impuesto sobre Donaciones (ISD) lo que a su vez, depende de que tales participaciones sean de los bienes y derechos exentos del Impuesto sobre el Patrimonio (IP).

Para que una participación en una entidad esté exenta en el IP es preciso que:

• Lo sea en una entidad que no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario,
• la participación sea relevante, al menos del 15 por 100, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción,
• el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, y lo que perciba por ello represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas.

Este último requisito se considera incumplido por el órgano de gestión, que compara la remuneración obtenida en el ejercicio por el ejercicio de estas funciones de dirección de la entidad cuyas participaciones son objeto de donación, con la suma de la totalidad de los rendimientos íntegros del contribuyente por trabajo y actividades económicas, resultando inferior al 50 por 100.

La comparación llevada a cabo por el órgano de gestión no resulta conforme a Derecho, porque se debe compara la remuneración percibida con la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas (empresariales y profesionales).

En este sentido se había pronunciado el TEAC en su Resolución de 26-01-12, compartiendo el criterio de la DGT en consulta de fecha 2-6-97 en la que señalaba:

• La complementariedad del IP con el IRPF, así como las remisiones puntuales que la Ley del IP contiene a la normativa reguladora de éste, fundamentan el criterio interpretativo de que los rendimientos a que se refieren las normas citadas, a propósito de la exención en el IP citado, son los rendimientos netos del trabajo personal, empresariales y profesionales;
• debe procederse a la suma algebraica de todos estos rendimientos para determinar la concurrencia o no del requisito según el cual el sujeto pasivo que ejerza efectivamente funciones debe percibir por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas.

La aplicación del criterio anterior al supuesto objeto de análisis, determina que la participación que el contribuyente tenía en la sociedad cuyas participaciones se donan, sí cumple el requisito del 50 por 100 para estar exenta del IP. Con lo que la donación de dichas participaciones sí pudo beneficiarse de la reducción del 95 por 100 de la base imponible del ISD, y ello determina que, con motivo de la operación mediante la que dono a su hijo las participaciones mencionadas, no afloró una renta gravable en el recurrente por el IRPF.

La Audiencia Nacional, en Sentencia 114/2017 de 8 de marzo de 2017 (Recurso 242/2015), se ha pronunciado acerca del tratamiento fiscal de las indemnizaciones por despido en el IRPF en el caso de altos directivos de una empresa.

Tradicionalmente, la Agencia Tributaria había venido entendiendo que las indemnizaciones derivadas de la resolución de la relación laboral en los contratos de alta dirección estaban totalmente sujetas y no exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin perjuicio de que ocasionalmente pudiera tener el tratamiento de renta irregular.

Este criterio se basaba en que únicamente las indemnizaciones establecidas obligatoriamente por la normativa laboral podían encontrarse total o parcialmente exentas del Impuesto sobre la Renta y entendían que las indemnizaciones, en este tipo de relaciones laborales, eran pactadas y no de carácter obligatorio.

Sin embargo, la Sala de lo Social del Tribunal Supremo en su sentencia de 22 deabril de 2014 vino a considerar que con independencia de lo que hubieran pactado las partes e incluso aunque se hubiera pactado la inexistencia de indemnización, la indemnización prevista en el Real Decreto que regula la relación especial de personal de alta dirección para el supuesto de desistimiento del empresario, tenía el carácter de obligatoria.

A pesar de esta sentencia, el criterio de la Dirección General de Tributos, sobre este asunto, continuó siendo categórico, interpretando que las indemnizaciones por despido o cese de la relación laboral de alta dirección están plenamente sujetas al IRPF. Este criterio se manifestó en la consulta número V1965-15 de la Dirección General de Tributos, incluso tras la mencionada sentencia de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo, de la que, en principio, como antes se ha dicho, podría entenderse la existencia de una indemnización legal mínima en estos casos y, en consecuencia, podría resultar de aplicación la exención del art. 7. E) de la Ley 35/2006. Esta indemnización mínima consistiría en 7 días de salario por año trabajado, con el límite de 6 mensualidades, que habría que satisfacerla también incluso cuando las partes hubieran pactado que no se pagara indemnización alguna por la resolución contractual.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, examinando un asunto relativo al Impuesto sobre la Renta, recoge la interpretación del Tribunal Supremo ya que se trataba de una sentencia dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina y, por tanto, tiene una fuerza expansiva especialmente intensa. Sobre la base de esta doctrina entiende que esa indemnización mínima obligatoria que hemos comentado anteriormente se encuentra exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El importe exento tiene como límite la cantidad de 180.000 euros.

En el marco de la encomienda de gestión de la red de agua y lluvia de la Xunta de Galicia, la trabajadora celebra sucesivos contratos temporales para prestar servicios de Técnica Superior Farmacéutica primero con la Universidad de Santiago (de 11-3-2003 a 31-12-2004) y luego con TRAGSA (de 12-4-2005 a 31-12-2008) y TRAGSATEC (desde 1-1-2009). Durante todo el período las tareas desempeñadas se desarrollan sin variación sustancial.

La trabajadora presenta demanda que el juzgado de lo Social estima declarando la existencia de una situación de cesión ilegal y condenando a las empresas codemandadas a reconocer la condición de personal laboral indefinido de la Xunta de Galicia con el reconocimiento de los servicios prestados a los efectos de trienios devengados y demás derechos inherentes a dicha declaración. Disconformes con el fallo, la Universidad y la Xunta presentan recurso de suplicación que el TSJ Galicia estima parcialmente fijando la fecha de antigüedad de la trabajadora en el 12-4-2005 al considerar rota la unidad esencial del vínculo laboral por el transcurso de 3 meses y medio. La trabajadora presenta recurso de casación para la unificación de doctrina.

La cuestión que se plantea se centra en determinar la fecha inicial para el cómputo de antigüedad en el caso de sucesivos contratos por obra o servicio.

Para la resolución de la cuestión, el TS comienza recordando su doctrina sobre la unidad esencial del vínculo dado que tanto la sentencia recurrida como el escrito de impugnación del recurso y el informe del Ministerio Fiscal se basan en ella. Según esta doctrina, en supuestos de sucesión de contratos temporales, la antigüedad del empleado en la empresa se remonta al momento en que se inició el trabajo en virtud del primer contrato temporal siempre que no haya existido una interrupción significativa. Debe determinarse, por lo tanto, lo que debe entenderse por la interrupción significativa que lleve a excluir la unidad esencial del vínculo.

Para el TS, la sentencia recurrida yerra al afirmar que la doctrina contenida en la sentencia de TS 10-7-2012 conduce a que se rompe la unidad esencial del vínculo si median interrupciones superiores a 3 meses. La sentencia no opta por un método matemático a la hora de apreciar la ruptura del vínculo, ni erige el módulo de 3 meses como barrera universal ni prescinde de la duración global del arco temporal examinado a la hora de ponderar todas las circunstancias.

Según el TS, para adoptar la decisión final, ha de estarse a los siguientes parámetros: el tiempo total transcurrido desde el momento en que se pretende fijar el inicio del cómputo; el volumen de actividad desarrollado dentro del mismo; el número y duración de los cortes; la identidad de la actividad productiva; la existencia de anomalías contractuales; el tenor del convenio colectivo y, en general, cualquier otro que se considere relevante a estos efectos.

En el caso analizado, durante un período de más de 12 años, han mediado varios contratos temporales pero siempre para realizar las mismas tareas, ha existido una cesión ilegal y el único paréntesis, se ha prolongado durante 3 meses y medio. De este modo, se suma la existencia de anomalías en la contratación y en la identificación empresarial, con la prestación de la actividad durante un 97% del tiempo transcurrido en el lapso de referencia.

En estas condiciones, el TS considera que no cabe hablar de ruptura significativa la prestación de servicios, por lo que estima el recurso y reconoce a la trabajadora la antigüedad por los servicios efectivamente prestados desde la fecha del primero de los contratos por obra o servicio.

En 2005, la representación legal de los trabajadores suscribió con la empresa un acuerdo marco para el establecimiento de las relaciones laborales que, entre otros aspectos, establecía que “siempre y cuando las condiciones económicas lo permitan, los empleados en activo a 1 de diciembre del año en curso recibirán una cesta de navidad”. En virtud de este acuerdo, los trabajadores de diferentes empresas que integran el grupo percibieron la cesta de navidad entre 2005 y 2011. 

En 2012, se alcanza un acuerdo de modificación sustancial de condiciones de trabajo, que se extiende a todas las empresas del grupo, por el que reduce el salario de los trabajadores durante los años 2012 a 2015.  Desde la entrada en vigor de ese acuerdo la empresa suspendió la entrega de la cesta de navidad. En febrero de 2016, uno de los sindicatos en la empresa reclama la cesta de navidad de 2015, al entender que las condiciones económicas de la empresa lo permiten. La empresa deniega la entrega de la cesta alegando que, pese a existir beneficios en el ejercicio, estos se han destinado a compensar los resultados negativos de años anteriores. Finalizado el período que abarcaba el acuerdo de modificación sustancial de condiciones de trabajo, los sindicatos reclaman nuevamente la cesta de navidad en diciembre de 2016. La respuesta es nuevamente negativa alegando una pérdida acumulada que arrastra de años anteriores.

Los sindicatos presentan demanda de conflicto colectivo solicitando que se declare el derecho de los trabajadores afectados a percibir la cesta de navidad de 2016.

Para la AN, de la conducta de la empresa a lo largo del tiempo no puede deducirse su voluntad de entregar la cesta de navidad en los años en que tuviera beneficios puesto que, pese a tener pérdidas en los ejercicios 2010 y 2011 algunas de las empresas del grupo, esos dos años se entregó la cesta de navidad. 

La entrega de la cesta estaba condicionada a que “las condiciones económicas lo permita” sin que se concretaran ni fijaran esas condiciones. Ello permite interpretar que se trata de un pacto sujeto a la exclusiva voluntad de uno de los contratantes prohibido por el CC art.1256 y que, ante su falta de claridad, debe interpretarse en el sentido más adecuado para que pueda causar efecto. Por ello, la AN dictamina que se trata de un pacto de entrega de la cesta de navidad realmente no condicionado y exigible sin condicionamiento alguno.

Por ello, la AN estima la demanda y declara el derecho de los trabajadores afectado a percibir la cesta de navidad.

NOTA

En el mismo sentido se manifiesta la sentencia de la AN 12-7-2017, EDJ 152019​.

​​​La AN ha dictado recientemente dos sentencias sobre la formación de los trabajadores y cuál es la que debe realizarse dentro de la jornada laboral:

A) En el primera de ellas (AN 18-9-17, EDJ 193838) , la empresa, ​un centro de mantenimiento de aeronaves , se encuentra obligada a cumplir con una serie de requisitos técnicos tanto con respecto a los procedimientos, como respecto al  personal (TMA) que realiza los mismos. Esto supone que la empresa esté obligada a facilitar a sus trabajadores una formación permanente para garantizar los estándares de formación mínimos.  En el convenio se prevé una jornada anual de 1760 horas mas 40 adicionales de formación -total 1800 horas- (art. 40); y que la formación obligatoria se debe realizar dentro de la jornada laboral (art. 36). La empresa entiende que la formación exigida por la legislación aeronáutica debe imputarse dentro de las 40 horas adicionales, y no se incluyen dentro de las que deben ser realizadas dentro de la jornada laboral, ya que en estas sólo incluye la formación en materia de prevención de riesgos laborales.

Por parte de los trabajadores, se presenta demanda de conflicto colectivo solicitando que  las horas de formación obligatoria realizadas durante 2016 se abonen como horas  extraordinarias, y que en lo sucesivo las sucesivas horas de formación de carácter obligatoria se realicen dentro de la jornada de trabajo.

La AN interpreta el convenio en el sentido de considerar que la formación obligatoria por necesidad o conveniencia de la empresa e impuesta por la misma para obtener una determinada especialización o una más amplia formación profesional en materias distintas a la prevención de riesgos laborales debe realizarse dentro de la jornada ordinaria de trabajo. Es decir, en el supuesto enjuiciado, los cursos obligatorios establecidos por la regulación aeronáutica, debe ser impartidos dentro de las 1760 horas de jornada máxima anual.

Por ello, la AN estima la demanda y establece el derecho de los trabajadores a  ver compensado el exceso de jornada de 40 horas de 2016 mediante el abono de las mismas al precio de la hora extra establecido en el convenio colectivo o en su caso programando el tiempo libre.  También se declara el derecho de los trabajadores afectados a que a partir de esta fecha la formación pactada obligatoria se realice dentro de jornada anual de 1760 horas y se compute como tiempo de trabajo efectivo, de forma que no se incluya en las 40 horas adicionales, y sí como formación obligatoria.

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B) En segunda de las sentencias (AN 25-7-17, EDJ 157363), la representación de los trabajadores de Iberia interpone también demanda de conflicto colectivo solicitando que el colectivo de técnicos de mantenimiento​ (TMA) con 3 o mas años de experiencia profesional en la realización de tareas de mantenimiento a recibir a cargo de la empresa y durante la jornada de trabajo la formación pertinente para obtener la licencia de mantenimiento de aeronaves, exigida por la legislación europea, correspondiente. Esta legislación establece un esquema de categorías que facultan para la realización y la certificación de diversas tareas de mantenimiento. La normativa europea permite que, junto con el personal con licencia, coexistan TMA sin licencia que pueden seguir realizando sus funciones en el mismo puesto pero sin realizar funciones de certificador.

Por esta razón, la AN considera que no es trata de un supuesto de adaptación al puesto de trabajo, ya que la empresa no impone a los trabajadores la obtención de la citada licencia, debiendo estar por tanto, a las previsiones del convenio colectivo que establece que los cursos requeridos para la progresión o promoción laboral se deben realizar ​fuera de la jornada laboral.  Se trata de un supuesto en que, sin imposición de la empresa, el trabajador dentro de sus legítimas aspiraciones y relacionado con su puesto de trabajo, pretende desarrollar actividades formativas para la obtención de la Licencia de Mantenimiento de Aeronaves correspondiente. Se aplican los derechos para concurrir a exámenes, para actividades de formación, la preferencia a elegir turno de trabajo o la adaptación de la jornada ordinaria pero no el derecho a realizarlos dentro de la jornada laboral y a cargo de la empresa. Por todo ello la AN desestima la demanda.

DICIEMBRE 2017

​Hasta el 20 de diciembre