Recordemos. Intentando salvar el vacío legal producido por la sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989, la resolución de la Secretaría General de Hacienda de 28 de febrero de 1989 dispuso en su instrucción 3ª que los sujetos pasivos que, como consecuencia de la sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989, no pudiesen cuantificar los ingresos que deseasen realizar por dicho impuesto, amparándose en lo dispuesto en el apartado segundo del artículo 61 de la Ley General Tributaria, podrían obtener la exclusión de las sanciones correspondientes a las infracciones tributarias cometidas, comunicando a la Administración los elementos del hecho o de la base imponible o los demás necesarios para cuantificar sus obligaciones tributarias que no hubieran declarado previamente, en los plazos reglamentariamente establecidos. A continuación, se preveía que la Administración Tributaria, una vez en vigor las disposiciones derivadas de la sentencia del TC practicaría las correspondientes liquidaciones provisionales, notificándolas a los sujetos pasivos. Según la instrucción estas liquidaciones incluirían «los intereses de demora correspondientes» exclusivamente por el tiempo transcurrido entre el término del plazo voluntario de declaración y el día en que se hubiesen presentado la comunicación, con el consabido mínimo del 10%. El artículo 20-2 de la ley 20/89 dispuso lo siguiente: «Cuando los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas hubiesen formulado al amparo de lo previsto en la Instrucción Tercera de la Resolución de 28 de febrero de 1989 de la Secretaría General de Hacienda, comunicaciones a la Administración Tributaria reconociendo la existencia de elementos necesarios para cuantificar sus obligaciones tributarias, no declaradas previamente, procederán a realizar en el plazo de dos meses a partir de la entrada en vigor de la presente ley, las autoliquidaciones e ingresos que procedan, según los casos, por aplicación de las reglas a que se refiere el apartado 5 del artículo 15 o de los criterios del párrafo segundo del artículo 17, en relación con las disposiciones de los Capítulos I y II de esta ley. Transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior sin haberse realizado la autoliquidación e ingreso de la deuda tributaria, la Administración procederá a realizar las actuaciones pertinentes para su exacción, con imposición de las sanciones y liquidación de los intereses de demora que correspondan de acuerdo con las disposiciones en vigor.»

1. Bajo la vigencia de la ley 20/1989 (ejercicios de 1988 a 1991, ambos inclusive) La resolución de la DGT citada en el título mantiene la tesis de que, bajo la vigencia de la ley 20/1989, una vez ejercitada la opción por la tributación individual o conjunta para un ejercicio determinado, no es posible alterarla para el mismo ejercicio. El tema no es nuevo en estos informes, ya que fue tratado en el trabajo 8/1991, en el que sustentábamos el criterio favorable a la posibilidad de alterar la opción. La DGT se pronuncia en sentido contrario, basándose en los siguientes argumentos: a) La opción por la tributación individual o conjunta no implica la existencia de un error de hecho o de derecho que pueda subsanarse por la vía del artículo 156 de la ley General Tributaria o por la del artículo 121 del RPREA, sino que nos encontramos ante el ejercicio de un acto voluntario del sujeto pasivo o de los sujetos pasivos, del que deriva una determinada situación jurídica, con distintas consecuencias según el régimen de tributación elegido. b) El ejercicio de esta facultad de opción al presentar la declaración, debe entenderse como un acto del declarante que le impediría posteriormente ir contra sus propios actos. c) Según el último párrafo del artículo 2 de la ley 20/1989, «el ejercicio de la opción por la tributación individual para un período impositivo determinado, no impedirá a los miembros de la unidad familiar tributar conjuntamente en otros posteriores», de donde deduce el redactor de la contestación que el ejercicio de la opción no puede variarse con respecto a un mismo ejercicio.

1. Planteamiento El artículo 27-tres de la nueva LIRPF dispone: «En los casos de retribución en especie, se incluirá como rendimiento neto del trabajo personal la valoración resultante de las normas contenidas en el apartado uno de este artículo y, en su caso, el ingreso a cuenta realizado por quien satisfaga esta modalidad de retribución.» Cabe plantearse la duda sobre si nos hallamos ante una norma imperativa, que obliga a incrementar la base imponible en el importe del ingreso a cuenta, y que incluso, incidiendo en una relación de derecho privado, prohíbe la repercusión del ingreso a cuenta sobre el perceptor de la retribución en especie; o bien ante una norma de carácter dispositivo, que establece la regla a aplicar para la determinación de la base imponible cuando el pagador y el perceptor de la retribución en especie no hayan establecido pactos sobre la incidencia del ingreso a cuenta o estos pactos no le consten a la Administración. El tenor literal del precepto -el inciso «en su caso»- y el sentido común -sentido común jurídico y sentido común a secas- conducen hacia la segunda interpretación. Sin embargo, la Dirección General de Tributos, como veremos, entiende lo contrario.

1. Planteamiento La ley citada, publicada en el BOE de 5 de mayo, introduce modificaciones importantes en la normativa reguladora de los procesos civiles, penales y contencioso-administrativos. La reforma se justifica, según las líneas iniciales de la exposición de motivos, por «la toma de conciencia por nuestra ciudadanía de sus derechos democráticos [que] produce un progresivo aumento de la litigiosidad». El legislador es consciente de que «una reforma global del ordenamiento procesal es tarea que debe acometerse sin precipitaciones». Por ello, las medidas de la nueva ley, como corresponde a su carácter de urgentes, se limitan a «aquellas iniciativas de carácter procesal encaminadas a adaptar paulatinamente las normas procesales a las necesidades que la experiencia muestra ineludibles». Claro está que escaparía a la finalidad de estos trabajos emprender un análisis detallado de la ley 10/1992, cuyos aspectos procesales, civiles y penales sólo tangencialmente pueden afectar a los profesionales del asesoramiento fiscal. En el ámbito del enjuiciamiento civil dedicaremos tan sólo unas líneas a un tema concreto, por la conexión que pueda tener con el asesoramiento en materia de Impuesto sobre Sucesiones: la sustitución, en determinados casos, del procedimiento judicial de declaración de herederos abintestato por un acta de notoriedad tramitada ante notario.

La disposición derogatoria del Real Decreto-Ley 1/1992, de 3 de abril (BOE del 7-4), de medidas urgentes sobre fomento del empleo y protección por desempleo declara expresamente derogado, entre otras normas, el artículo 72, número 5, de la ley 31/1991, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1992. El precepto aludido era el que regulaba la deducción por creación de empleo en el Impuesto sobre Sociedades. No deja de ser sarcástico que una disposición que se autotitula de «fomento del empleo» derogue una norma cuya evidente finalidad era, precisamente, el fomento del empleo, y con mayor nivel de protección que las normas que vienen a sustituirla. Aparte de esto, el legislador de urgencia incurre en un descuido formal. Lo que se declara derogado es el artículo 72, número 5 de la ley 31/1991. Pues bien, el artículo 72 de la ley 31/1991 no está dividido en números. Lo que está dividido en números es el artículo 26 de la LIS, al que el precepto primeramente citado da nueva redacción. Es claro que lo que pretendía derogar el legislador de urgencia era el apartado cinco del artículo 26 de la ley 61/1978, en su redacción establecida por el artículo 72 de la ley 31/1991. Hace muchos años que el difunto profesor Freud demostró, en su «Psicopatología de la vida cotidiana», que la mala conciencia es una de las fuentes más frecuentes de lapsus y errores involuntarios.

1. Planteamiento Como todos sabemos, el endurecimiento del controvertido artículo 61-2 LGT, a través de la nueva redacción que le dio la disposición adicional 14ª-dos de la Ley 18/1991, motivó que numerosos contribuyentes, en los últimos días del 1991, presentasen declaraciones complementa¬rias o extemporáneas, con o sin ingreso simultáneo, con la finalidad de no incurrir en el «recargo único» previsto en la nueva redacción del 61-2. Nos estamos refiriendo a declaraciones extemporáneas correspondientes a deudas tributarias devengadas a partir de 1-1-90. Claro está que las anteriores podían acogerse a la regularización prevista en la citada disposición adicional 14ª. En estos días, los contribuyentes que presentaron declaraciones extemporáneas sin simultáneo ingreso, están recibiendo notificaciones de las consiguientes providencias de apremio, con recargo del 20%. Hasta aquí todo correcto y nada que objetar. Pero la sorpresa es que en estas notificaciones se consigna como fecha de la certificación de descubierto y de la providencia de apremio la de uno o dos días posteriores al vencimiento del plazo de presentación de declaraciones en el período al que correspondía la deuda, fecha, obviamente, anterior a la de presentación de la declaración extemporánea. Esto, cuando menos, ocurre en el ámbito geográfico en el que se desenvuelve el autor de estos papeles: Cataluña. La fecha que se atribuye a las certificaciones de descubierto es sorprendente, porque una cosa es que la Administración actúe con celeridad y otra que adquiera el don de la profecía. No concebimos cómo se puede certificar el descubierto de una deuda de la que la Administración no tiene conocimiento. Por otra parte, no vemos como puede compaginarse esta celeridad en la emisión de los títulos ejecutivos, con la dilación de varios meses en la notificación. Notable asincronía.

1. Planteamiento La presidencia de la Asociación nos ha transmitido una serie de consultas sobre determinados aspectos cuestionables, todos ellos de interés práctico, en torno a la aplicación de la ley 18/1991. Varias de las consultas planteadas pueden responderse en forma sucinta, por lo que las agruparemos en un solo informe misceláneo. Pero la que respondemos a continuación merece consideración más detenida, porque un reciente artículo doctrinal, obra del Inspector de Finanzas Francisco de Asís Pozuelo Antoni, abre muy interesantes perspectivas en el tratamiento del tema. El planteamiento de la consulta es el siguiente: «Bienes afectos de forma exclusiva a actividades empresaria¬les y profesionales Entendemos que no son aplicables los porcentajes de antigüedad para determinar los incrementos y disminuciones patrimoniales en caso de enajenación de estos bienes. Como pensamos que esto es así, una forma de intentar paliar su repercusión sería la de aconsejar separación de bienes y asignación a la esposa de los mismos, con lo cual en caso de venta, se conseguiría aplicar el porcentaje de antigüedad además de conseguir deducir en el I.R.P.F. los gastos por alquiler, reduciendo la base imponible del negocio al ser atribuida por este sistema a la esposa a través del alquiler que percibe».

En el informe 17/1992 nos hemos referido a una serie de consultas transmitidas por la Presidencia de la Asociación, a una de las cuales dábamos especial relieve por presentar perfiles más complejos. En el presente, agrupamos las tres consultas restan¬tes, susceptibles de ser contestadas sucintamente. 1. Subsistencia de la deducción por creación de empleo para los empresarios individuales. El artículo 78-5 de la ley 18/1991 declara aplicables a los sujetos pasivos por IRPF que ejerzan actividades empresariales o profesionales «los incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos o que se establezcan en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, con igualdad de porcentajes y límites de deducción». El artículo 26 de la ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades incluía, bajo la rúbrica común de «deducción por inversiones», tanto la deducción por inversión en activos fijos nuevos como la deducción por creación de empleo. Tanto una como otra fueron objeto de diversas modificaciones en su regulación a través de posteriores leyes de presupuestos. Pero, hasta 1988, inclusive, se mantuvo la rúbrica común. Fue en la ley de presupuestos para 1989 cuando, por primera vez, la modificación del artículo 26 LIS aparece bajo la rúbrica «deducciones por inversiones y creación de empleo». La misma rúbrica se mantiene en el real decreto-ley 7/1989, de 29 de diciembre, en la ley 5/1990, de 29 de junio y en la ley de presupuestos para 1991. Este cambio de rúbrica, unido al hecho de que el transcri¬to artículo 78-5 de la ley 18/1991 utiliza sólo el término «inver¬sión» lleva a plantear la duda sobre si, para los empresarios individuales, se mantiene el derecho a la deducción por creación de empleo.

En este trabajo, se pretenden recoger las principales novedades en IRPF para 1995, junto con las vigentes en 1994 y temas que merecen una contínua actualización. Se dedica un extenso capítulo a la Estimación Directa, aplicado tanto a las actividades profesionales como empresariales.

En los trabajos citados en el encabezamiento tocábamos, entre otros puntos, el del cómputo de la antigüedad de los títulos, a efectos de incrementos o disminuciones patrimoniales, cuando entre la fecha de adquisición y la de enajenación, se hubiesen producido aumentos de capital con cargo a reservas. Las conclusiones a las que llegábamos en torno a este tema eran: a) Si el aumento de capital se formalizó mediante la emisión de nuevas acciones liberadas, la antigüedad de los nuevos títulos sería la correspondiente a la fecha del acuerdo de ampliación. Esta solución tiene su soporte legal en el artículo 48-uno-a), párrafo 4º, según el cual «cuando se trate de acciones total o parcialmente liberadas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el sujeto pasivo.» Y ha de ponerse en relación con el artículo 48-dos, cuando dispone: «A efectos de lo dispuesto en los apartados a), b) y c) del apartado anterior, se considerará, cuando existan valores homogéneos, que los transmitidos por el sujeto pasivo son aquéllos que adquirió en primer lugar.» b) Si la ampliación de capital se formalizó mediante estampillado de las acciones antiguas, aumentando su valor nominal, entendíamos que, en el caso posterior de enajenación, el total valor de enajenación habría de prorratearse en propor¬ción al valor de adquisición originario y al nominal de la amplia¬ción. Y cada una de estas dos porciones tendría su tratamiento separado. En la primera, la antigüedad sería la correspondiente a la suscripción o adquisición originaria; y en la segunda, la correspondiente al acuerdo de ampliación. Entendíamos que esta solución tenía su soporte legal en el artículo 45-tres de la ley, que se refiere a las «mejoras» en los elementos patrimoniales transmitidos.