Introducción Después de casi cuatro años de existencia de la figura del préstamo participativo no parece que se esté utilizando con profusión y habitualidad aun a pesar de las ventajas y posibilidades que puede ofrecer. Una de las razones de esa falta de utilización puede ser la rigidez que supone la figura del préstamo dando mucho más juego la utilización de la figura del crédito. El presente trabajo tiene como finalidad ofrecer argumentos con objeto de que la utilización del crédito participativo no suponga la perdida de las ventajas que la legislación actual concede a los prestamos participativos Análisis de la legislación vigente Real Decreto-Ley 7/1996 de 7 de junio sobre medidas urgentes de carácter fiscal y de fomento y liberalización de la actividad económica (art. 20). Dicho Real Decreto fue modificado en su apartado d) por la Disposición Adicional Segunda de la Ley 10/96 de 18 de diciembre: «Artículo 20. Préstamos participativos. Uno. Se considerarán préstamos participativos aquellos que tengan las siguientes características:

El artículo 64.c) de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT) regula que prescribirá a los cuatro años la acción para imponer sanciones tributarias. Parece evidente que al haber introducido en nuestro ordenamiento la Ley 1/1998, de 26 de febrero, un específico procedimiento sancionador, el cómputo de la prescripción de la infracción tributaria, que se inicia en el momento en que ésta es cometida, sólo puede interrumpirse, precisamente, cuando da comienzo el procedimiento sancionador (en los términos del ar¬ tículo 132.2 del Código penal, cuando la acusación se dirige contra el culpable). En materia sancionadora rige sin lugar a discusiones el principio nulla poena sine iudicio. En este sentido, la sentencia del Tribunal Constitucional de 8 de junio de 1981 estableció la doctrina de que resulta incompatible con la Constitución la imposición de sanciones de plano, esto es sin procedimiento alguno y sin audiencia del interesado. La sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990 consideró ineludible que si en el acta se configuran hechos que podrían ser constitutivos de infracción tributaria y ello obliga al actuario a incluir la propuesta de sanción que estime procedente, el alcance de aquélla en la vía administrativa no es otro que el de permitir la incoación del oportuno procedimiento sancionador, en cuya tramitación el contribuyente podrá alegar lo que a su derecho convenga. El ar¬ tícu- lo 134 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, establece que el ejercicio de la potestad sancionadora requerirá procedimiento legal o reglamentariamente establecido y que en ningún caso se podrá imponer una sanción sin que se haya tramitado el necesario procedimiento.

Prefacio Parecía resuelto el problema de división entre cónyuges en gananciales de la imputación de las bases por transparencia fiscal, por la eliminación de las reglas especiales en la nueva Ley del impuesto sobre la renta para los casos en que las fuentes de la imputación eran sociedades profesionales. Sin embargo, ya existen opiniones divergentes sobre el significado de la nueva normativa. Ante tal tesitura, y como siempre que las dificultades o diferencias de interpretación se traducen en distintas posibilidades recaudatorias, cabe temerse lo peor. Dice Séneca en una de sus Epístolas Morales a Lucilio que el vicio más honesto es la confianza absoluta en todo el mundo, y que el vicio más seguro es la desconfianza absoluta de todo el mundo. Lo seguro es que, en ciertos ambientes, prevalecerá la solución más eficientemente recaudatoria. Pero es menester resistir la tentación de la seguridad, e incurrir en el más honesto vicio de confiar en que esta cuestión, como otras, se resuelva con fundamento en la razón legal. Detesto los monopolios, y no me irrogo el papel de vicario de la razón, ni siquiera de la legal. Pero desde la confianza en que los argumentos legales sirven para algo, tiene sentido plantearse esta cuestión.

1.El artículo 35 de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes El artículo 138.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Adminis¬traciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (en adelante, LRJ-PAC) establece que la resolución que ponga fin al procedimiento sancionador «será ejecutiva cuando ponga fin a la vía administrativa». Esto último no impide, sigue afirmando el precepto, que en la resolución puedan adoptarse, «en su caso, las disposiciones cautelares precisas para garantizar su eficacia en tanto no sea ejecutiva». En materia tributaria no existía un precepto similar hasta la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (en adelante, LDGC). Su artículo 35 establece la suspensión de la ejecución de las sanciones tributarias —pecuniarias o no— hasta que sean firmes en vía administrativa. El número 2 de su disposición final primera dio nueva redacción al artículo 81.3 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT), suprimiendo la redacción anterior de su número 4. A su tenor, la «ejecución de las sanciones tributarias quedará automáticamente suspendida sin necesidad de aportar garantía por la presentación en tiempo y forma del recurso o reclamación administrativos que contra aquéllas proceda y sin que puedan ejecutarse hasta que sean firmes en vía administrativa».

La Confederación Fiscal Europea —de la que la Asociación Española Europea forma parte junto con 25 organizaciones nacionales más de profesionales dedicados al asesoramiento fiscal, pertenecientes a 22 países distintos— organiza cada año en primavera un Forum en el que se analizan cuestiones actuales en el campo de la tributación internacional. Se organizan conferencias en las que intervienen normalmente representantes de las instituciones europeas —Comisión, Tribunal de Justicia— y de los distintos ámbitos —académicos y profesionales— representados en la CFE, y se discute sobre las cuestiones suscitadas y las posibles soluciones y alternativas. Este año el Forum se celebró el lunes 27 de marzo en Bruselas y giró en torno a «Los obstáculos en el funcionamiento del Mercado Unico derivados de la tributación de las empresas —obstáculos en la realización de actividades transfronterizas de las empresas europeas»1. Después de la presentación y el saludo de bienvenida a cargo de Göran Kjellén, el actual presidente de la CFE, y presentados por Fiedrich Rödler, vicepresidente del comité fiscal del CFE, intervinieron los siguientes ponentes

I.Presentación Que va a serlo tanto personal como del objetivo de estos artículos. Al respecto, cuando la Asociación me invitó a publicar mis trabajos en los informes acepté encantado. Por varias razones: en primer lugar, porque me posibilita llevar a cabo algo que realmente me gusta. En segundo, por hacerlo en una publicación básicamente fiscal y tributaria, temática ésta, sin duda, cada vez más interrelacionada —hoy se denomina sinergia— con el Derecho Laboral; finalmente, porque, sin duda, resulta necesaria, y cada vez más, la exposición —clara e inteligible— de las cuestiones laborales de mayor trascedencia empresarial. En la línea indicada, se va a procurar que los temas que tratemos tengan una relación, directa o indirecta, con la normativa tributaria. Objetivo, sin embargo, que no se cumple en esta primera ocasión. Ello por cuanto la «externalización» de referencia constituye hoy un fenómeno tan extendido y generalizado —en muchas ocasiones excesiva e incorrectamente, al menos desde el punto de vista legal— que de su utilización pueden derivarse graves consecuencias para las empresas. De ahí que su tratamiento, más que conveniente, lo consideramos urgente. El outsourcing, si bien puede estar motivado desde un punto de vista técnico u objetivo —la tendencia a la universalización o globalización de la economía es evidente— su aplicación es, con frecuencia, exagerada; más bien como una moda en cierto modo obligada, fruto de la denominada «descentralización productiva».

El Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario, regula con detenimiento, en su capítulo V, tanto las competencias como el desarrollo del procedimiento. Una vez sentado, en su artículo 28, que la imposición de sanciones tributarias se realizará mediante un expediente distinto o independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del sujeto infractor, en el que se dará, en todo caso, audiencia al interesado, en idénticos términos a los del artículo 34.1 del a Ley 1/1998, el Real Decreto pasa, en el 29, a tratar de la iniciación de dichos expedientes, pero sin pronunciarse, salvo en el caso de las sanciones no pecuniarias, acerca del momento de la misma. Habrá que concluir, pues, que, con carácter general, el momento para la iniciación de los expedientes sancionadores será aquél en que, existiendo indicios de que los hechos objeto de un expediente de comprobación e investigación puedan ser constitutivos de infracción, los mismos lleguen a conocimiento del órgano que tenga atribuida la competencia para llevarla a cabo, siempre y cuando no haya prescrito la acción para imponer la sanción. Recordemos que tanto el artículo 24 de la LDGC como el 64 de la LGT señalan como plazo de prescripción para dicha acción el de cuatro años, a contar desde el momento en que se cometieran las respectivas infracciones (art. 65 LGT). En cuanto a la interrupción del cómputo de dicho plazo, empieza a extenderse la tesis de que, el artículo 66.1.a) de la LGT, que otorga dicho efecto a cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección o, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible, requiere una interpretación sistemática con las innovaciones introducidas por la Ley 1/1998. Así, de la misma exigencia constitucional de un procedimiento sancionador separado, plasmada en los preceptos, legal y reglamentario, con cuya cita iniciábamos el presente comentario, se deriva que la acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo susceptible de interrumpir la prescripción de la infracción sólo puede ser aquélla que esté directamente orientada al juicio sobre la existencia o inexistencia de la infracción, es decir, el acto de inicio del procedimiento sancionador tributario1.

1.De la incidencia de la normativa contable en el Impuesto sobre Sociedades Cuando en el invierno del 95 se promulgó la hoy vigente, aunque varias veces retocada y parcheada en el transcurso de estos años, Ley del Impuesto sobre Sociedades, los contables españoles supimos, al fin, para qué habíamos venido a este mundo terrenal, el porqué de nuestro nacimiento y cuál era o, mejor, sería nuestro sino. Durante aquellas fechas navideñas de 1995, entramos en una especie de nirvana. Desde entonces vivimos nuestro particular éxtasis. ¿Por qué? Son fáciles de comprender las razones que nos conducen, a nosotros los contables, hacia ese estado de gracia que perennemente nos invade, evocando simplemente por enésima vez el, digamos, famoso y archisabido artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, y sobre todo su apartado tercero. Por una vez y sin que sirva de precedente, contando para ello con la venia del amable lector, prescindiremos de su tan machacona transcripción, limitándonos, al objeto de concretar el hilo conductor de las cosas que en estas líneas abordamos, a hacer una ¡otra más!, somera y, a buen seguro, poco académica y menos rigurosa interpretación del tan manido artículo de la LIS.

La siempre conflictiva materia de la suspensión inmediata del importe de la deuda tributaria, no regulada adecuadamente en nuestro Ordenamiento Jurídico, continua siendo objeto de polémicas y discusiones doctrinales, en las que se suele incidir la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que es quien, en definitiva, le corresponde la tarea de llevar a cabo una labor interpretativa de las disposiciones legales con el fin de buscar una necesaria uniformidad para el resto de los órganos jurisdiccionales. Pero dicho labor de interpretación de la norma jurídica, en modo alguno puede quedar petrificada, pues es evidente que el paso del tiempo influye en las conceptuaciones jurídicas, tal como se dispone en el artículo 3.1 del Código Civil, cuando dispone que las normas se interpretarán de conformidad con determinados principios y entre ellos debemos destacar el que hace referencia a “la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas”. Aparte de ello, también es evidente que España pertenece desde el día 1 de enero de 1.986 a la Unión Europea y ninguno de los Estados que pertenece a la misma, mantiene un régimen tan arcaico como el nuestro en materia de suspensión inmediata de la ejecución del acto administrativo, esto es, de la deuda tributaria. Cierto es y siempre hay que partir de ello, que la Administración tributaria, dada la configuración que la Administración Pública tiene en nuestro Derecho, debe gozar del reconocimiento legal de determinadas potestades y que el interés general siempre deberá prevalecer, salvo excepciones, sobre el interés privado.

La Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, estableció en la determinación de la base imponible, el régimen de estimación objetiva para determinados rendimientos empresariales y profesionales, en los términos que fueron objeto de regulación en la mencionada Ley y también posteriormente en su Reglamento. Las normas por la que se debería aplicar el régimen especial de estimación objetiva, se regularon en el artículo 69 de la mencionada Ley y también en los artículos 22 a 30 del Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, por el que se aprobó el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A pesar de que el reglamento siempre debe ser ejecutivo, en el sentido de desarrollar o completar una Ley previa, en ocasiones, ocurre lo contrario pues la Administración en el uso de la autorización legal para utilizar su potestad normativa, se excede, invadiendo cuestiones que están sometidas al principio de reserva material de Ley. En estos casos, cuando la discrepancia entre la Ley y el Reglamento es manifiesta en una controversia jurídica, es procedente la declaración de nulidad absoluta del precepto que contiene ese exceso, aludido anteriormente, en virtud no solo de principio también aludido con anterioridad, sino por el principio de seguridad jurídica. La cuestión controvertida y el fundamento del enfrentamiento posterior entre el sujeto pasivo y la Administración tributaria, se cifra¬ba en el hecho de que las liquidaciones re¬sultantes de las actas al principio reseñadas habían considerado, como incremento pa¬trimonial para la determinación de la base del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en los ejercicios asimismo men¬cionados, la parte a cada uno correspon¬diente del activo fijo inmaterial incluido en la transmisión de un inmueble. consideración esta que, se basaba en lo estable¬cido en el artículo 22.1 del Reglamento y en que este precepto vulneraba lo, a su vez, dispuesto en el artículo 69.1 c) de la Ley 18/1991, del Impuesto aquí cuestionado.