Por parte de un asociado de Madrid se ha consultado al Gabinete de Estudios de la Asociación sobre qué plazo existe para impugnar o solicitar la rectificación de la autoliquidación de IRPF, desde el momento en que ésta se presenta. La consulta se inserta en el contexto de la inquietud creada por la recomendación de otro colectivo de profesionales del asesoramiento tributario, que propugna la sistemática impugnación de las autoliquidaciones de IRPF del año 1992, con fundamento en la parcial retroactividad de la tarifa aprobada por real decreto-ley 5/1992. Así pues, del planteamiento del consultante se desprenden dos aspectos bien diferenciados: 1) El aspecto procedimental —determinación del plazo reglamentario— al que se ciñen los términos estrictos de la consulta. 2) Un segundo aspecto que pudiéramos llamar de estrategia profesional: el de la conveniencia o la oportunidad de seguir la recomendación indicada.

En las últimas semanas se ha producido un cierto revuelo en las páginas de la prensa y en algunos medios profesionales en torno al auto de la Audiencia Nacional, por el que, estimando un recurso de apelación interpuesto por el Ministerio Fiscal y la Abogacía del Estado, se revocaba el sobreseimiento libre acordado por el Juzgado de Instrucción nº 3 de Madrid en relación con determinadas personas físicas y jurídicas contra las que se había abierto sumario por posibles delitos fiscales y de falsedad documental y que regularizaron su situación tributaria al amparo de las disposiciones adicionales 13ª y 14ª de la ley 18/1991. El propósito de esta nota es fundamentalmente informativo —facilitar la lectura del auto, cuyo texto no obstante adjuntamos, para que cada cual pueda formularse su propio juicio— y no crítico. La Audiencia distingue dos situaciones: a) Personas o entidades receptoras de facturas falsas, que no podían haber incurrido en delito fiscal, por no sobrepasar la cuota tributaria presuntamente eludida de 5.000.000 ptas.

1. Planteamiento Por la presidencia de la Asociación se nos ha transmitido una interesante sentencia del TSJ de Galicia, recaída en un recurso que fue dirigido por el asociado de La Coruña, Gonzalo González Julián en la que se declara el derecho a la devolución de ingresos indebidos derivados de determinadas liquidaciones firmes, por ser nulo de pleno derecho el precepto reglamentario de que traían causa. Nuestro presidente nos solicita a este propósito un comentario sobre los efectos de la declaración de nulidad de pleno derecho, frente a los efectos de la declaración de inconstituciona¬lidad de normas legales. Este planteamiento ha sido sin duda sugerido por la aparente contradic¬ción entre la sentencia citada y la del Tribunal Constitucional 45/89 que, aun declarando la inconstitucionalidad de determinados preceptos de la ley del IRPF, limitaba los efectos de esta declaración en cuanto a los actos concretos de aplicación de dichos preceptos. El repetido planteamiento sirve como primera introducción al tema, pero creemos que es matizable. Sería prematuro, sin embargo, introducir mayores matizaciones, antes de examinar el contenido de la sentencia del TSJ de Galicia.

I. Planteamiento de la Consulta. II. Determinación conceptual. 1. Código Civil. 2. Ley de Propiedad Horizontal. 3. Ley General Tributaria y nueva Ley del IRPF. III. Tratamiento fiscal del arrendamiento de la azotea. 1. Naturaleza del hecho imponible. 2. Sujeción al IAE. 3. Consecuencias en el IVA. 4. Id. en el IRPF. IV. Conclusión.

El largo título de la presente nota nos exime —casi— de mayores explicaciones sobre el contenido de la sentencia citada (ponente Sra. Pérez Borrat). Se trataba de una caso en el que se incrementó la sanción impuesta por Impuesto sobre Sociedades en un 100% por aplicación del criterio de buena o mala fe (art. 13-1-b) del R.D. 2631/1985), al apreciarse anomalías sustanciales en la contabilidad. Las supuestas anomalías sustanciales consistían en haberse omitido ventas. El volumen de ventas real reflejado en el acta pudo determinarse en base a documentos aportados por el contribuyente. Valga decir que el Tribunal rechaza explícitamente la alegación de posible ilegalidad del R.D. 1631/1985, por entender que éste no hace sino desarrollar los criterios de graduación establecidos en el artículo 82 LGT. Por lo tanto, no es el R.D., sino su aplicación por la Administración lo que resulta contrario a derecho en este caso.

En el informe 17/93 comentábamos las medidas del Real decreto-ley 3/1993, de 26 de febrero, cuyo artículo 12 autoriza que, para los activos fijos nuevos puestos a disposición de las empresas entre 3 de marzo y 31 de diciembre de 1994, se apliquen los coeficientes de amortización previstos en las tablas oficialmente aprobadas, multiplicados por 1'5. En el informe 32/93 resumíamos y glosábamos las normas de la O.M. de 12-5-93, por la que se aprobaron las nuevas tablas de amortización aplicables a los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 1993. Por un asociado se nos ha consultado telefónicamente si la aplicación del coeficiente 1'5 del decreto-ley 3/1993 es compatible con la amortización degresiva, prevista en el artículo 54 RIS y, en su caso, cual sería la mecánica aritmética. Hemos de recordar que la amortización degresiva puede aplicarse a través de dos métodos: a) el de porcentaje constante sobre valor pendiente de amortización (art. 54-2); y b) el de «suma de dígitos» (art. 54-3). En cuanto a la compatibilidad entre el beneficio del R.D.-ley 3/1993 y la aplicación de la amortización degresiva, la respuesta no ofrece duda: sí.

La resolución arriba citada resuelve un problema concreto, el de las ayudas comunitarias al consumo de aceite de oliva producido en la Comunidad. Creemos, sin embargo, que merece un comentario, no sólo por el número de empresas que pueden resultar afectadas, sino porque los criterios de la resolución son extensibles a otras ayudas comunitarias de características análogas. La «ayuda al consumo de aceite de oliva producido y sacado al mercado en la Comunidad» fue establecida por el artículo 11 del reglamento (CEE) 136/1986, de 22 de septiembre, cuya redacción vigente es la del reglamento (CEE) 1562/1978, de 29 de junio, y se concede «cuando el precio indicativo a la producción, una vez deducido el importe de la ayuda a la producción, sea superior al precio representativo de mercado para el aceite de oliva». La ayuda se concede a las empresas de envasado y se determina en «ecus por cada 100 kilogramos netos de aceite envasado que haya sido producido y se haya comercializado en la Comunidad». El criterio inicial de la Administración tributaria española fue el de que se trataba de «subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto», como reza el artículo 78-2-3º de la LIVA vigente concordante con el artículo 17-2-3º de la LIVA de 1985, por lo que debían incluirse en la base imponible del impuesto.

En una de las últimas reuniones de los lunes barceloneses se cuestionó la legalidad del artículo 385-1 RIS, según el cual: «Los dividendos percibidos de sociedades transparentes procedentes de resultados obtenido en los ejercicios en que la sociedad hubiere estado acogida al régimen de transparencia no darán derecho a aplicar la deducción por doble imposición intersocietaria, aunque cuando se distribuyan en ejercicio en que la sociedad no figurase en régimen de transparencia sí estarán sometidos a retención.» El inciso resaltado incurría, a nuestro juicio, ya en ilegalidad en la situación legal anterior a 31-12-91. La razón es que, tanto la ley 44/78, IRPF, como la ley 61/78, del Impuesto sobre Sociedades, exigían como requisito fundamental para que un rendimiento estuviese sometido a retención que estuviese sujeto al impuesto respectivo.

Desde Aragón nos llega, con la sugerencia de que le dediquemos un comentario, un acuerdo de la Dependencia provincial de Inspección de la AEAT, en el que se plantea, en términos que podríamos considerar paradigmáticos, la antítesis que resumimos en el título. 1. Antecedentes En el mes de febrero de 199..., una empresa es requerida por la Inspección tributaria para que facilite determinadas actuaciones de colaboración con los órganos jurisdiccionales. Se recogen en diligencia el objeto concreto y alcance del requerimiento. La empresa aporta los documentos requeridos. En el mes de noviembre, del mismo año, se personan en el domicilio de la sociedad otros inspectores quienes extienden diligencia en la que se notifica el cambio de actuarios y requieren la aportación de nuevos documentos. La representación de la empresa interesada presentó ante el Inspector Jefe una reclamación en queja, al amparo del artículo 77 de la LPA de 1958, por entender que: a) Se había producido una variación sustancial en el objeto de la actuación iniciada y que cualquier comprobación que excediese del encargo de colaboración jurisdiccional debería hallarse amparada por uno de los planes a que se refiere el artículo 19 del RGI.

1. Planteamiento En el BOE de 29-5-1993 se ha publicado la disposición a la que se hace referencia en el encabezamiento, por la que se modifican determinados procedimientos tributarios. Podría pensarse que el real decreto recién publicado se dictaba en cumplimiento de la disposición adicional 3ª de la ley 30/1992 de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las Administraciones públicas. Dicha disposición ordenaba llevar a efecto reglamentariamente, en el plazo de seis meses, la adecuación a la ley citada de las normas reguladoras de los distintos procedimientos administrativos, cualquiera que sea su rango, con específica mención de los efectos estimatorios o desestimatorios de la falta de resolución expresa. Hubiera sido una excelente ocasión para remozar los reglamentos tributarios, depurándolos de normas que, sin tener soporte explícito en la ley general tributaria, sean contrarias a los principios que inspiran el procedimien¬to administrativo común; y, de paso, adaptar a estos principios los preceptos —que ya van siendo numerosos— que el Tribunal Supremo ha declarado ilegales en su redacción originaria. Sin embargo, la lectura del preámbulo del real decreto nos desengaña rápidamente. La disposición adicional 3ª de la ley no merece ni una mención. Y en cambio, se invoca ya de entrada la disposición adicional 5ª, según la cual los procedimientos tributarios se rigen por su normativa específica, y la ley de procedimiento administrativo común tiene carácter subsidiario. Al parecer, las autoridades tributarias siguen creyendo vivir en una ínsula-castillo, inmune a los principios que inspiran el ordenamiento jurídico, en general, y el procedimiento administrativo común en particular. A juicio del informante —quien lo ha razonado más ampliamente en otro lugar— no es así. Por supuesto, la ley general tributaria es, en la materia propia de su regulación, de aplicación primordial sobre la ley de procedimiento administrativo común. Pero los reglamentos tributarios que se opongan a la ley de procedimiento administrativo común y que no tengan soporte explícito en normas tributarias de rango legal, han devenido ilegales y, por lo tanto, nulos. Así se desprende de los principios de legalidad y jerarquía normativas que garantiza el artículo 9-3 de la Constitución, en el que no se hacen excepciones en favor de los altos covachuelistas del Ministerio de Economía.