El pasado día 25 de mayo, la Comisión de las Comunidades Europeas aprobó una Recomendación relativa al régimen fiscal de las pequeñas y medianas empresas. Es sorprendente, que este documento, de positivo interés, apenas haya tenido difusión en España. A continuación, para información de los asociados, hacemos un breve resumen de sus aspectos más sordientes. El texto íntegro puede encontrarse en el DOCE L77, de 9 de julio; y también en la revista «Noticias de la Unión Europea», nº 158, noviembre de 1994. En el preámbulo de la Recomendación se indica que la problemática que se afronta es la derivada del régimen fiscal de las empresas individuales, sometidas al impuesto sobre la renta de las personas físicas, lo que, dada la progresividad del impuesto en comparación con el impuesto de sociedades, constituye un freno para el desarrollo de la capacidad de autofinanciación y de inversión de estas empresas. Por otra parte se considera que la actual estructura de los tipos del impuesto sobre la renta de las personas físicas y del impuesto sobre sociedades constituye una fuente de distorsión de la competencia entre empresas según su forma jurídica. Como posible solución se apunta la de la constitución como sociedad mercantil de la empresa individual. Pero esta solución tendrá como importante condicionamiento el de que la operación pudiera realizarse sin un coste fiscal apreciable. De acuerdo con estas ideas, el artículo 1 de la Recomendación, recomienda, con el fin de corregir los efectos disuasivos de la progresividad del impuesto sobre la renta:

En nuestro informe 10/94, del mes de febrero, comentábamos la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de octubre de 1993, con arreglo a la cual, los intereses devengados con posterioridad a la entrega del bien o de la prestación del servicio constitutivo del hecho imponible, no forman parte de la base imponible del IVA, ya que no tienen la consideración de contraprestación de la entrega del bien o de la prestación del servicio, sino de rendimientos de una operación financiera exenta. En el informe 47/94, del mes de julio nos hacíamos eco de las modificaciones introducidas en la ley del IVA por ley 23/1994, de 6 de julio. Entre estas modificaciones, figuraba la del artículo 78-2-1º de la LIVA, relativo a la determinación de la base imponible, en el que introducía los siguientes párrafos: «No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no se incluirán en la contraprestación los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un período posterior a la entrega de los bienes o la prestación de los servicios. A efectos de lo previsto en el párrafo anterior sólo tendrán la consideración de intereses las retribuciones de las operaciones financieras de aplazamiento o demora en el pago del precio, exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 18º, letra c), de esta Ley que se hagan constar separadamente en la factura emitida por el sujeto pasivo.

En nuestro informe 62/94, del pasado mes de noviembre, comentábamos el proyecto de ley de reforma parcial de la LGT, haciendo especial referencia a la nueva normativa sobre infracciones, sanciones y recargos. Hemos de recordar que la disposición transitoria primera del proyecto contiene una regla expresa de aplicación del principio de norma más favorable: «La nueva normativa será de aplicación a las infracciones tributarias tipificadas en esta ley, cometidas con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, siempre que su aplicación sea más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza.» En este plausible precepto, de inspiración, en principio, jekylliana, ha introducido, sin embargo, su malévola pluma censora Mr. Hyde. Porque, a nuestro juicio, lo que debiera decir el inciso final es lo siguiente: «...la sanción impuesta no haya adquirido firmeza, o, aun siendo firme, no haya sido ejecutada.» Basamos este criterio en:

1. Planteamiento Tras un larguísimo proceso de gestación que se ha prolongado durante varios años, con diversas interrupciones del embarazo, abortos y reconstrucciones del feto, el día 25 de noviembre de 1994 se ha publicado en el BOE la ley 30/1994, de 24 de noviembre, de fundaciones y de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general, para los íntimos 'ley del mecenazgo'. Desde algunos medios de comunicación se ha dado a entender que esta ley, fruto del consenso político —y cuyo texto final, efectivamente, mejora las nefastos anteproyectos iniciales— había sido acogida con gran satisfacción por las entidades afectadas. El informante, que ha tenido ocasión de vivir todo el proceso desde un puesto de observación muy próximo a la Coordinadora Catalana de Fundaciones, puede decir que no sería exacto hablar de satisfacción, sino más bien de alivio. Un sentimiento parecido al del hincha de un equipo de fútbol cuando, después de estar perdiendo todo el tiempo, empata en casa en el último minuto.. No es que el texto aprobado sea bueno. Es que, tal y como fue concebido desde las altas covachuelas, podría haber sido mucho peor. La nueva ley tiene dos partes bien diferenciadas. El título I regula los aspectos de derecho privado y de derecho administrativo de las fundaciones. Con ello se llena un vacío legislativo importante del derecho español, ya que la vieja ley de beneficencia de 1849 quedaba muy lejos de la realidad social actual. En Cataluña la repercusión será mucho menor, ya que desde 1981 contábamos con una ley de fundaciones y sólo algunas de las normas que en la nueva ley estatal se declaran básicas o de aplicación general podrán determinar retoques, no demasiado significativos, de aquélla.

1. Planteamiento Tras un larguísimo proceso de gestación que se ha prolongado durante varios años, con diversas interrupciones del embarazo, abortos y reconstrucciones del feto, el día 25 de noviembre de 1994 se ha publicado en el BOE la ley 30/1994, de 24 de noviembre, de fundaciones y de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general, para los íntimos 'ley del mecenazgo'. Desde algunos medios de comunicación se ha dado a entender que esta ley, fruto del consenso político —y cuyo texto final, efectivamente, mejora las nefastos anteproyectos iniciales— había sido acogida con gran satisfacción por las entidades afectadas. El informante, que ha tenido ocasión de vivir todo el proceso desde un puesto de observación muy próximo a la Coordinadora Catalana de Fundaciones, puede decir que no sería exacto hablar de satisfacción, sino más bien de alivio. Un sentimiento parecido al del hincha de un equipo de fútbol cuando, después de estar perdiendo todo el tiempo, empata en casa en el último minuto.. No es que el texto aprobado sea bueno. Es que, tal y como fue concebido desde las altas covachuelas, podría haber sido mucho peor. La nueva ley tiene dos partes bien diferenciadas. El título I regula los aspectos de derecho privado y de derecho administrativo de las fundaciones. Con ello se llena un vacío legislativo importante del derecho español, ya que la vieja ley de beneficencia de 1849 quedaba muy lejos de la realidad social actual. En Cataluña la repercusión será mucho menor, ya que desde 1981 contábamos con una ley de fundaciones y sólo algunas de las normas que en la nueva ley estatal se declaran básicas o de aplicación general podrán determinar retoques, no demasiado significativos, de aquélla.

En nuestro informe 36/91, fechado en junio de aquel año, cuando acababa de ver la luz la ley 18/91, cuya disposición adicional 14ª-dos modificaba el artículo 61-2 LGT, nos preguntábamos cuál era la naturaleza jurídica y el fundamento del flamante «recargo único» que aquella disposición creaba. Permítasenos reproducir lo que entonces escribimos: «El artículo 31-3 de la Constitución prescribe que "sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley". Las prestaciones patrimoniales son, fundamentalmente, los tributos, respecto de los cuales dice el párrafo 1 del mismo artículo que "todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad, que en ningún caso tendrá carácter confiscatorio". A tenor de esta norma, los tributos, que constituyen la forma más generalizada de prestación patrimonial al Estado, tienen un fundamento contributivo: representan la participación equitativa en los gastos públicos. Pero pueden existir otros tipos de prestaciones patrimoniales de carácter público. Así, las penas por delitos o faltas o las sanciones administrativas, a las que se refiere el artículo 25-1 de la CE, también para someterlas al principio de legalidad y al de irretroactividad: "Nadie puede ser condenado o sancionado por acciones u omisiones que en el momento de producirse no constituyan delito, falta o infracción administrativa, según la legislación vigente en aquel momento". A este tipo de prestación pública responden las sanciones por infracción simple o grave definidas en la LGT. Pero la disposición adicional 14ª de la Ley del IRPF nos dice que el "recargo único" no es una sanción. Aparte de que no podría serlo, tal y como está configurado, porque la sentencia del Tribunal Constitucional de 26 de abril de 1990 mantiene que las sanciones no pueden aplicarse de manera automática, ya que ha de atenderse al principio de culpabilidad.

Nuestro compañero Juan Carlos López-Hermoso nos plantea un tema de reflexión que, tal vez, puede interesar a otros asociados. El artículo 8 de la ley 18/91 extendió a las operaciones entre sociedades y personas físicas vinculadas el tratamiento que el artículo 16 LIS establecía para las operaciones entre sociedades vinculadas. «La valoración de las operaciones entre una sociedad y sus socios o consejeros o los de otra sociedad del mismo grupo, así como con los cónyuges, descendientes o ascendientes de cualquiera de ellas, se realizará por su valor normal en el mercado, en los términos previstos en el artículo 16 de la ley del Impuesto sobre Sociedades.» La interpretación del precepto, en términos literales y 'prima facie' nos indica que cuando se de el presupuesto de la norma —operación entre una sociedad y sus socios o consejeros— se seguirán las consecuencias previstas en el artículo 16 LIS. Y estas consecuencias, según la interpretación de la Administración, repetidamente corroborada por el TEAC —aunque todavía no, que sepamos, por los tribunales de justicia propiamente dicha— consisten en una especie de presunción 'iuris et de iure' o ficción legal, en virtud de la cual se entiende que la operación ha sido realizada por valor de mercado, sin que se admita prueba en contrario. Ahora bien, esta interpretación literal nos conduce a una discriminación entre socios sociedades y socios personas físicas. López-Hermoso nos lo plantea en estos términos: «Así, una sociedad que tenga participación del 24% en otra, si realizan operaciones entre ellas, no existe operación vinculada. Por otro lado, una persona física socio de una sociedad en un 0'5%, si realizan operaciones entre ellas, se aplicarían las normas de operaciones vinculadas.» Una de las herramientas que más dilectas le es al informante es la reducción al absurdo. Como dijo el admirable y admirado tratadista Rafael el Gallo, 'lo que no puede ser, no puede ser, y además es imposible'.

1. Planteamiento Siguiendo el repaso del alud de proyectos legislativos en materia tributaria que ha caído sobre nosotros en los últimos meses, le llega el turno ahora al proyecto de ley de reforma parcial de la ley general tributaria. El texto del que damos cuenta es un anteproyecto o borrador, no fechado, que llega a nuestras manos en papel con membrete del Ministerio y cuya autenticidad parece verosímil porque sus líneas generales coinciden con los avances o filtraciones que nos han llegado a través de la prensa. Las aludidas líneas generales, parecen bastante bienintencionadas, en especial, en lo que se refiere a la regulación de las infracciones y sanciones, que responde el loable propósito pacificador y de reducción de la conflictividad anunciado meses atrás desde ciertos círculos del Ministerio. En nuestra modesta opinión no todo el texto es tan plausible. En cada caso indicaremos las críticas que nos sugiere. Es de esperar que éste sea el penúltimo capítulo de la inacabable sucesión de parches y contraparches a que se ha visto sometido el infeliz cuerpo legal, que a estas horas se asemeja más a un colador o a capa de mendigo que a una ley seria, de aquellas que se usan en los países donde legislan los legisladores. 2. Análisis de las modificaciones del articulado

1.-AMORTIZACION ACELERADA El Real Decreto-Ley 3193 de 26 de febrero, de medidas urgentes sobre materias presupuestarias, tributarias, financieras y de empleo (art. 12), ha establecido la posibilidad de acelerar las amortizaciones establecidas por las tablas de amortización aprobadas por OM de 12 de mayo de 1993. REOUISITOS PARA LA APLICACIÓN DE AMORTIZACIÓN ACELERADA: Para elementos de activo fijo material nuevo. Afectos al desarrollo de la actividad empresarial. Puestos a disposición entre 31 marzo/93 y 3l/diciembre/94. El sistema de amortización del elemento debe basarse en las tablas oficiales, (no siendo por tanto de aplicación para los planes de amortización aprobados por la Administración). APLICACIÓN DE AMORTIZACION ACELERADA: Supone incrementar los coeficientes actuales en 50 puntos porcentuales con carácter potestativo para la empresa, permitiéndose la utilización indiscriminado, para los elementos que se desee. COEFICIENTE AMORTIZACIÓN Coeficient máxIMO RD Ley 3/93 según tablas X 1.5 Dicho beneficio fiscal de la amortización acelerada es compatible con cualquier otro beneficio que pudiera proceder por razón de los elementos sujetos a la misma Hay que destacar que dicha medida es de carácter urgente y por tanto circunstancial para los elementos puestos a disposición durante 10 meses del ejercicio 1994, pero no implica que la intención futura sea establecer criterios de amortización más rápidos con carácter general.

Nota.- Texto de la ponencia presentada el 22 de octubre de 1994 en el seminario de Derecho Tributario de la Escuela de Altos Estudi¬os Empresariales de la Universidad de Barcelona. eviterno. Que, habiendo comenza¬do en el tiem¬po, no ten¬drá fin; como los ángeles, las almas raciona¬les, el cielo empíreo. (Dicciona¬rio de la Academi¬a) 1. Planteamiento Una de las cuestiones que justificadamente preocupan a los profesionales del asesoramiento fiscal es la exagerada duraci¬ón de los procedimientos de comprobación e investigación tributaria. No es infrecuente, al menos en Cataluña, que una inspección se prolongue durante dos, tres e incluso cuatro años, con las consiguientes inseguridad, incertidumbre y presión psicológica para el ciudadano contribuyente. La prolongación de las actuaciones inspectoras por un año o más podría justificarse - y aun sería discutible - tratándose de comprobaciones de carácter general en grandes empresas. Digo que sería discutible, porque las técnicas de trabajo en equipo y el uso de medios informáticos permiten hoy concluir la más compleja de las actuaciones de comprobación en un tiempo razonable, que nunca debiera superar el lapso de un año. Pero lo que carece de toda justificación es la prolonga¬ción indefinida de actuaciones realizadas cerca de contribu¬yentes personas físicas, y, en especial, cuando éstas no ejercen actividades empresariales o profesionales. Sin embar¬go, los dos últimos informes de la institución del Defensor del Pueblo recogen diversas denuncias de actuaciones inspecto¬ras de duración maratoniana, en un caso, por lo menos, de cuatro años. En este último caso, la Administración pretendía justificar la eviterni¬dad de la actuación por la «complejidad fuera de lo común» que presentaba. Ya veremos después a qué cosa llaman complejidad los poderosos sujetos activos o dere¬chohabientes tributarios.